新藥品生產(chǎn)質(zhì)量管理規(guī)范(GMP)已經(jīng)施行近九年，GMP(GoodManufacturingPractices)是一套適用于制藥、食品等行業(yè)的強制性標準，要求企業(yè)從原料、設施、人員、生產(chǎn)過程、包裝運輸、質(zhì)量標準等方面按照國家有關法規(guī)達到衛(wèi)生質(zhì)量要求，形成一套可操作的作業(yè)規(guī)范。雖然制藥行業(yè)標準和要求不斷提高，但是在我國大多數(shù)制藥企業(yè)中，依然采用傳統(tǒng)的成本控制方法，較難實現(xiàn)成本過程的管理與控制。

　　一、制藥企業(yè)生產(chǎn)成本控制現(xiàn)狀與問題分析

　　(一)成本核算方法較片面，績效考核不精準雖然藥品生產(chǎn)更加透明化、更具可追溯性，但是企業(yè)在核算產(chǎn)品成本時，大部分中小企業(yè)未較好利用這一政策對生產(chǎn)的影響變化，在成本核算時，仍采用傳統(tǒng)成本核算方法，將制造費用直接按產(chǎn)品品種或產(chǎn)量平均分攤，這種成本核算方法較粗糙，與制藥流程沒有緊密結(jié)合，無法充分體現(xiàn)各環(huán)節(jié)的成本及效率，使得成本控制也局限于單一的原材料或人工，并未從生產(chǎn)流程中綜合考慮。其次，相對于成本控制來說，中小型制藥企業(yè)更重視企業(yè)的產(chǎn)量和營收，員工考核大部分與產(chǎn)量直接關聯(lián)，很少與質(zhì)量掛鉤，績效考核不精準，這也使得成本控制很難得到落實。

　　(二)物料采購和儲存不重視，合同簽訂不規(guī)范基于中藥行業(yè)的特殊性，其原料大部分采購依賴于農(nóng)戶或個體戶，并且受氣候等自然因素的影響，原料價格具有較大波動性，對成本的影響也非常大。由于原材料是中藥產(chǎn)品成本的主要構(gòu)成部分，但是原材料的采購過程并未得到足夠的重視，沒有較好地落實合同簽訂流程，導致采購單價波動幅度和藥材質(zhì)量對成本影響較大。在原材料儲存方面，大部分中小型制藥企業(yè)較難實現(xiàn)標準化儲存，即儲存條件(包括溫度和濕度)得不到很好的控制，在大量采購原料且短時間內(nèi)無法全部投產(chǎn)的情況下，容易出現(xiàn)原材料變質(zhì)的情況，從而產(chǎn)生相關損失。

　　(三)員工成本意識薄弱，企業(yè)信息化建設不夠目前，大部分制藥企業(yè)的員工，特別是生產(chǎn)部門的一線員工，缺乏成本管理意識，同時，由于中小型制藥企業(yè)對信息化建設的不重視，使得較難從基層員工中獲得信息，生產(chǎn)流程中的細節(jié)問題得不到重視，各部門之間信息也不能共享，信息雙向溝通較難實現(xiàn)。隨著國家對中藥企業(yè)各方面政策的不斷出臺，對制藥行業(yè)的監(jiān)管要求和監(jiān)管力度也逐步增強。GMP政策的不斷施行，為實現(xiàn)藥品生產(chǎn)的更加透明化，制藥企業(yè)生產(chǎn)流程制度的建立已經(jīng)較為常見。上市藥品的可追溯性、藥品生產(chǎn)流程和生產(chǎn)工藝的固定性，為企業(yè)開展成本控制和成本核算也提供了思路，我們可以在企業(yè)落實GMP政策要求的基礎上，充分利用生產(chǎn)工藝和流程，改進成本核算方法，加強成本控制。

　　二、企業(yè)生產(chǎn)成本控制方法與改進

　　(一)細化產(chǎn)品成本核算，改進成本控制考核首先，中藥生產(chǎn)，其主要工藝流程具有固定性，主要步驟包括藥材前處理、醇提、配液和灌裝、包裝等環(huán)節(jié)，如果在每個環(huán)節(jié)中增加一個物料平衡率的計算，也就能算出每批產(chǎn)品的生產(chǎn)在各環(huán)節(jié)的投入產(chǎn)出比，這個比例的計算也使得企業(yè)內(nèi)部標準成本卡縱向比較及與同行業(yè)競爭對手競爭產(chǎn)品的橫向比較，更好的反映產(chǎn)品成本可控制點，進行更精準的成本分析，從而達到實現(xiàn)降低產(chǎn)品成本的目的。物料平衡率的計算應當劃分到每個班組，建立各班組核算臺賬，由各個班組各自負責所在生產(chǎn)線各環(huán)節(jié)的平衡率，一方面可以做好分析，與標準成本卡作對比，找出差異原因，尋找解決辦法，另一方面，也能讓其他部門得以了解和利用相關的信息，生產(chǎn)管理人員也能從中找出成本控制的著眼點。其次，對于制造費用的核算，可以結(jié)合作業(yè)成本法的核心，即明確作業(yè)成本動因，建立作業(yè)成本庫。制造費用主要包括與生產(chǎn)相關的間接費用，應當結(jié)合生產(chǎn)流程，將生產(chǎn)環(huán)節(jié)和生產(chǎn)步驟梳理細化，確定作業(yè)動因，這一步驟中，應當考慮這一作業(yè)是否合理，是否會增加產(chǎn)品價值，剔除不合理作業(yè)，提高作業(yè)的合理性和科學性。最后，通過將成本核算細化至每個班組，明確各班組各崗位職責，隨之各班組、各崗位的考核點也得以確認，達到成本控制的目的。成本考核不能浮于表面，應當將它落到每一個生產(chǎn)環(huán)節(jié)、每個崗位職責中，提高員工意識，加強成本控制。

　　(二)物料采購和儲存標準化，加強內(nèi)部控制制藥企業(yè)，特別是中小型藥企，應當逐步建立完善的物料采購和儲存制度，在物料采購上，一方面，應建立合同檔案登記制度，規(guī)范合同管理，與供應商在合同中明確采購價格，減少采購環(huán)節(jié)的價格風險。另一方面，中藥材的采購流程應當逐步規(guī)范，落實詢價制度，避免因供應商規(guī)模較小帶來質(zhì)量問題，降低采購環(huán)節(jié)的質(zhì)量風險。由于中藥材在物料儲存環(huán)節(jié)，溫度和濕度的變化對藥材的品質(zhì)、重量等會有重要影響，因此不僅需要設立專門的物料倉庫，還應當對倉庫實現(xiàn)恒溫恒濕的儲存條件，讓藥材的儲存實現(xiàn)標準化，減少中藥材因氣候、儲存環(huán)境變化因素引起的變質(zhì)、損壞等現(xiàn)象，降低物料管理損失。內(nèi)部控制的加強和完善能夠提高企業(yè)經(jīng)營的效率，降低企業(yè)舞弊風險。醫(yī)藥制藥企業(yè)在物資采購過程中，應當加快落實合同管理制度，讓采購流程更加規(guī)范化，進一步提高采購流程的效率。在物料保管方面，應當逐步完善物料儲存標準化流程，加強內(nèi)部控制，減少物資因變質(zhì)或舞弊引起的損失，從而降低企業(yè)成本。

　　(三)建立信息共享，增強全員成本意識信息的使用對成本核算和成本控制的影響也越來越重要。原材料投入和產(chǎn)出的比例，生產(chǎn)部、物料部和財務部各部門之間各自核算，相互之間信息缺乏，不能實現(xiàn)共享，成本控制無從下手。實現(xiàn)信息的互通共享，成為生產(chǎn)制藥企業(yè)成本控制的一個突破點。信息化的建設依賴于信息系統(tǒng)，很多人誤認為這是計算機編程或服務器等硬件設施，實則不然，信息系統(tǒng)建設的核心仍然是企業(yè)自身信息化流程的梳理和落實。在生產(chǎn)流程的基礎上，將每個生產(chǎn)環(huán)節(jié)的信息記錄在相關文件和表格中，比如采購信息、物料入庫信息、投料信息記錄等等，對于中小型企業(yè)來說，如果沒有投入信息化硬件設施，可以通過崗位間、部門間文字表格的傳遞，實現(xiàn)信息共享。

　　三、總結(jié)

　　綜上所述，對于中小型企業(yè)成本控制，應當充分利用現(xiàn)有資源，重視生產(chǎn)各環(huán)節(jié)的基礎信息。一方面改進成本核算的方法，將成本核算細化至班組成本核算，加強成本核算的考核，另一方面，企業(yè)應該落實各部門之間的信息共享，加強內(nèi)部控制制度的建設，將成本控制與制藥企業(yè)的GMP規(guī)范結(jié)合。此外，制藥企業(yè)要想降低企業(yè)成本，還應當考慮企業(yè)物流運輸成本、應收款資金回流的管理等角度，落實相關的制度建設，成本控制不是單一部門的工作，需要公司層面的統(tǒng)一協(xié)調(diào)和管理，需要每位員工、每個部門的積極參與。

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　　《中小型醫(yī)藥制藥企業(yè)成本控制研究》來源：《中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計》，作者：鄧賢