新藥品生產(chǎn)質(zhì)量管理規(guī)范(GMP)已經(jīng)施行近九年，GMP(GoodManufacturingPractices)是一套適用于制藥、食品等行業(yè)的強(qiáng)制性標(biāo)準(zhǔn)，要求企業(yè)從原料、設(shè)施、人員、生產(chǎn)過程、包裝運(yùn)輸、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)等方面按照國家有關(guān)法規(guī)達(dá)到衛(wèi)生質(zhì)量要求，形成一套可操作的作業(yè)規(guī)范。雖然制藥行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和要求不斷提高，但是在我國大多數(shù)制藥企業(yè)中，依然采用傳統(tǒng)的成本控制方法，較難實(shí)現(xiàn)成本過程的管理與控制。

　　一、制藥企業(yè)生產(chǎn)成本控制現(xiàn)狀與問題分析

　　(一)成本核算方法較片面，績效考核不精準(zhǔn)雖然藥品生產(chǎn)更加透明化、更具可追溯性，但是企業(yè)在核算產(chǎn)品成本時(shí)，大部分中小企業(yè)未較好利用這一政策對(duì)生產(chǎn)的影響變化，在成本核算時(shí)，仍采用傳統(tǒng)成本核算方法，將制造費(fèi)用直接按產(chǎn)品品種或產(chǎn)量平均分?jǐn)偅�這種成本核算方法較粗糙，與制藥流程沒有緊密結(jié)合，無法充分體現(xiàn)各環(huán)節(jié)的成本及效率，使得成本控制也局限于單一的原材料或人工，并未從生產(chǎn)流程中綜合考慮。其次，相對(duì)于成本控制來說，中小型制藥企業(yè)更重視企業(yè)的產(chǎn)量和營收，員工考核大部分與產(chǎn)量直接關(guān)聯(lián)，很少與質(zhì)量掛鉤，績效考核不精準(zhǔn)，這也使得成本控制很難得到落實(shí)。

　　(二)物料采購和儲(chǔ)存不重視，合同簽訂不規(guī)范基于中藥行業(yè)的特殊性，其原料大部分采購依賴于農(nóng)戶或個(gè)體戶，并且受氣候等自然因素的影響，原料價(jià)格具有較大波動(dòng)性，對(duì)成本的影響也非常大。由于原材料是中藥產(chǎn)品成本的主要構(gòu)成部分，但是原材料的采購過程并未得到足夠的重視，沒有較好地落實(shí)合同簽訂流程，導(dǎo)致采購單價(jià)波動(dòng)幅度和藥材質(zhì)量對(duì)成本影響較大。在原材料儲(chǔ)存方面，大部分中小型制藥企業(yè)較難實(shí)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)化儲(chǔ)存，即儲(chǔ)存條件(包括溫度和濕度)得不到很好的控制，在大量采購原料且短時(shí)間內(nèi)無法全部投產(chǎn)的情況下，容易出現(xiàn)原材料變質(zhì)的情況，從而產(chǎn)生相關(guān)損失。

　　(三)員工成本意識(shí)薄弱，企業(yè)信息化建設(shè)不夠目前，大部分制藥企業(yè)的員工，特別是生產(chǎn)部門的一線員工，缺乏成本管理意識(shí)，同時(shí)，由于中小型制藥企業(yè)對(duì)信息化建設(shè)的不重視，使得較難從基層員工中獲得信息，生產(chǎn)流程中的細(xì)節(jié)問題得不到重視，各部門之間信息也不能共享，信息雙向溝通較難實(shí)現(xiàn)。隨著國家對(duì)中藥企業(yè)各方面政策的不斷出臺(tái)，對(duì)制藥行業(yè)的監(jiān)管要求和監(jiān)管力度也逐步增強(qiáng)。GMP政策的不斷施行，為實(shí)現(xiàn)藥品生產(chǎn)的更加透明化，制藥企業(yè)生產(chǎn)流程制度的建立已經(jīng)較為常見。上市藥品的可追溯性、藥品生產(chǎn)流程和生產(chǎn)工藝的固定性，為企業(yè)開展成本控制和成本核算也提供了思路，我們可以在企業(yè)落實(shí)GMP政策要求的基礎(chǔ)上，充分利用生產(chǎn)工藝和流程，改進(jìn)成本核算方法，加強(qiáng)成本控制。

　　二、企業(yè)生產(chǎn)成本控制方法與改進(jìn)

　　(一)細(xì)化產(chǎn)品成本核算，改進(jìn)成本控制考核首先，中藥生產(chǎn)，其主要工藝流程具有固定性，主要步驟包括藥材前處理、醇提、配液和灌裝、包裝等環(huán)節(jié)，如果在每個(gè)環(huán)節(jié)中增加一個(gè)物料平衡率的計(jì)算，也就能算出每批產(chǎn)品的生產(chǎn)在各環(huán)節(jié)的投入產(chǎn)出比，這個(gè)比例的計(jì)算也使得企業(yè)內(nèi)部標(biāo)準(zhǔn)成本卡縱向比較及與同行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手競(jìng)爭(zhēng)產(chǎn)品的橫向比較，更好的反映產(chǎn)品成本可控制點(diǎn)，進(jìn)行更精準(zhǔn)的成本分析，從而達(dá)到實(shí)現(xiàn)降低產(chǎn)品成本的目的。物料平衡率的計(jì)算應(yīng)當(dāng)劃分到每個(gè)班組，建立各班組核算臺(tái)賬，由各個(gè)班組各自負(fù)責(zé)所在生產(chǎn)線各環(huán)節(jié)的平衡率，一方面可以做好分析，與標(biāo)準(zhǔn)成本卡作對(duì)比，找出差異原因，尋找解決辦法，另一方面，也能讓其他部門得以了解和利用相關(guān)的信息，生產(chǎn)管理人員也能從中找出成本控制的著眼點(diǎn)。其次，對(duì)于制造費(fèi)用的核算，可以結(jié)合作業(yè)成本法的核心，即明確作業(yè)成本動(dòng)因，建立作業(yè)成本庫。制造費(fèi)用主要包括與生產(chǎn)相關(guān)的間接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)結(jié)合生產(chǎn)流程，將生產(chǎn)環(huán)節(jié)和生產(chǎn)步驟梳理細(xì)化，確定作業(yè)動(dòng)因，這一步驟中，應(yīng)當(dāng)考慮這一作業(yè)是否合理，是否會(huì)增加產(chǎn)品價(jià)值，剔除不合理作業(yè)，提高作業(yè)的合理性和科學(xué)性。最后，通過將成本核算細(xì)化至每個(gè)班組，明確各班組各崗位職責(zé)，隨之各班組、各崗位的考核點(diǎn)也得以確認(rèn)，達(dá)到成本控制的目的。成本考核不能浮于表面，應(yīng)當(dāng)將它落到每一個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)、每個(gè)崗位職責(zé)中，提高員工意識(shí)，加強(qiáng)成本控制。

　　(二)物料采購和儲(chǔ)存標(biāo)準(zhǔn)化，加強(qiáng)內(nèi)部控制制藥企業(yè)，特別是中小型藥企，應(yīng)當(dāng)逐步建立完善的物料采購和儲(chǔ)存制度，在物料采購上，一方面，應(yīng)建立合同檔案登記制度，規(guī)范合同管理，與供應(yīng)商在合同中明確采購價(jià)格，減少采購環(huán)節(jié)的價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)。另一方面，中藥材的采購流程應(yīng)當(dāng)逐步規(guī)范，落實(shí)詢價(jià)制度，避免因供應(yīng)商規(guī)模較小帶來質(zhì)量問題，降低采購環(huán)節(jié)的質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)。由于中藥材在物料儲(chǔ)存環(huán)節(jié)，溫度和濕度的變化對(duì)藥材的品質(zhì)、重量等會(huì)有重要影響，因此不僅需要設(shè)立專門的物料倉庫，還應(yīng)當(dāng)對(duì)倉庫實(shí)現(xiàn)恒溫恒濕的儲(chǔ)存條件，讓藥材的儲(chǔ)存實(shí)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)化，減少中藥材因氣候、儲(chǔ)存環(huán)境變化因素引起的變質(zhì)、損壞等現(xiàn)象，降低物料管理損失。內(nèi)部控制的加強(qiáng)和完善能夠提高企業(yè)經(jīng)營的效率，降低企業(yè)舞弊風(fēng)險(xiǎn)。醫(yī)藥制藥企業(yè)在物資采購過程中，應(yīng)當(dāng)加快落實(shí)合同管理制度，讓采購流程更加規(guī)范化，進(jìn)一步提高采購流程的效率。在物料保管方面，應(yīng)當(dāng)逐步完善物料儲(chǔ)存標(biāo)準(zhǔn)化流程，加強(qiáng)內(nèi)部控制，減少物資因變質(zhì)或舞弊引起的損失，從而降低企業(yè)成本。

　　(三)建立信息共享，增強(qiáng)全員成本意識(shí)信息的使用對(duì)成本核算和成本控制的影響也越來越重要。原材料投入和產(chǎn)出的比例，生產(chǎn)部、物料部和財(cái)務(wù)部各部門之間各自核算，相互之間信息缺乏，不能實(shí)現(xiàn)共享，成本控制無從下手。實(shí)現(xiàn)信息的互通共享，成為生產(chǎn)制藥企業(yè)成本控制的一個(gè)突破點(diǎn)。信息化的建設(shè)依賴于信息系統(tǒng)，很多人誤認(rèn)為這是計(jì)算機(jī)編程或服務(wù)器等硬件設(shè)施，實(shí)則不然，信息系統(tǒng)建設(shè)的核心仍然是企業(yè)自身信息化流程的梳理和落實(shí)。在生產(chǎn)流程的基礎(chǔ)上，將每個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的信息記錄在相關(guān)文件和表格中，比如采購信息、物料入庫信息、投料信息記錄等等，對(duì)于中小型企業(yè)來說，如果沒有投入信息化硬件設(shè)施，可以通過崗位間、部門間文字表格的傳遞，實(shí)現(xiàn)信息共享。

　　三、總結(jié)

　　綜上所述，對(duì)于中小型企業(yè)成本控制，應(yīng)當(dāng)充分利用現(xiàn)有資源，重視生產(chǎn)各環(huán)節(jié)的基礎(chǔ)信息。一方面改進(jìn)成本核算的方法，將成本核算細(xì)化至班組成本核算，加強(qiáng)成本核算的考核，另一方面，企業(yè)應(yīng)該落實(shí)各部門之間的信息共享，加強(qiáng)內(nèi)部控制制度的建設(shè)，將成本控制與制藥企業(yè)的GMP規(guī)范結(jié)合。此外，制藥企業(yè)要想降低企業(yè)成本，還應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)物流運(yùn)輸成本、應(yīng)收款資金回流的管理等角度，落實(shí)相關(guān)的制度建設(shè)，成本控制不是單一部門的工作，需要公司層面的統(tǒng)一協(xié)調(diào)和管理，需要每位員工、每個(gè)部門的積極參與。

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　　《中小型醫(yī)藥制藥企業(yè)成本控制研究》來源：《中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)》，作者：鄧賢