【關(guān)鍵詞】增值稅改革；固定資產(chǎn)；會(huì)計(jì)核算
　　在對(duì)貨物和勞務(wù)普遍征收增值稅的前提下，根據(jù)對(duì)外購(gòu)固定資產(chǎn)所含稅金扣除方式的不同，增值稅分為生產(chǎn)型、收入型和消費(fèi)型三種類(lèi)型。目前世界上140多個(gè)實(shí)行增值稅的國(guó)家中，絕大多數(shù)國(guó)家實(shí)行的是消費(fèi)型增值稅。
　　我國(guó)增值稅對(duì)銷(xiāo)售、進(jìn)口貨物以及提供加工、修理修配勞務(wù)的單位和個(gè)人征收，覆蓋了貨物的生產(chǎn)、批發(fā)和零售各環(huán)節(jié)，涉及眾多行業(yè)。1994年稅制改革以來(lái)，我國(guó)一直實(shí)行生產(chǎn)型增值稅。此次增值稅改革，是指從生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄�費(fèi)型增值稅。這次增值稅轉(zhuǎn)型改革的主要內(nèi)容包括以下幾個(gè)方面：
　　1.自2009年1月1日起，全國(guó)所有增值稅一般納稅人新購(gòu)進(jìn)設(shè)備所含的進(jìn)項(xiàng)稅額可以計(jì)算抵扣。
　　2.購(gòu)進(jìn)的應(yīng)征消費(fèi)稅的小汽車(chē)、摩托車(chē)和游艇不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。
　　3.取消進(jìn)口設(shè)備增值稅免稅政策和外商投資企業(yè)采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策。
　　4.小規(guī)模納稅人征收率降低為3%。
　　5.將礦產(chǎn)品增值稅稅率從13%恢復(fù)到17%。
　　這次改革中，最重要的一點(diǎn)是允許企業(yè)抵扣其購(gòu)進(jìn)設(shè)備所含的增值稅，轉(zhuǎn)型改革將消除生產(chǎn)型增值稅制存在的重復(fù)征稅因素，降低企業(yè)設(shè)備投資的稅收負(fù)擔(dān)，有利于鼓勵(lì)投資和擴(kuò)大內(nèi)需，促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變。
　　一、固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣范圍
　　1.固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅準(zhǔn)予抵扣的范圍
　　消費(fèi)型增值稅下，一般納稅人取得固定資產(chǎn)支付的增值稅可以確認(rèn)為進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，具體準(zhǔn)予抵扣項(xiàng)目為：
　　(1)購(gòu)進(jìn)(包括接受捐贈(zèng)和實(shí)物投資)固定資產(chǎn)；
　　(2)用于自制(含改擴(kuò)建、安裝)固定資產(chǎn)的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)；
　　(3)通過(guò)融資租賃方式取得的固定資產(chǎn)，凡出租方按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2000]514號(hào))的規(guī)定繳納增值稅的
　　(4)為固定資產(chǎn)支付的運(yùn)輸費(fèi)用。
　　需要注意兩點(diǎn)：
　�。�1）準(zhǔn)予抵扣的固定資產(chǎn)范圍僅限于現(xiàn)行增值稅征稅范圍內(nèi)的固定資產(chǎn)，包括機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具。房屋、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)，雖然在會(huì)計(jì)制度中允許作為固定資產(chǎn)核算，但不能納入增值稅的抵扣范圍，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
　　（2）增值稅轉(zhuǎn)型改革從2009年1月1日起開(kāi)始實(shí)施，因此，企業(yè)在2009年1月1日以前購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)，即當(dāng)前已有的存量固定資產(chǎn)，無(wú)論是否取得專用發(fā)票等合法抵扣憑證，均不得抵扣稅款，包括2008年12月31日以前購(gòu)進(jìn)但專用發(fā)票開(kāi)具日期為2009年1月1日以后的購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)。只有2009年1月1日以后實(shí)際購(gòu)進(jìn)并且發(fā)票開(kāi)具時(shí)間是2009年1月1日以后的固定資產(chǎn)，才允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
　　2.固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅不可抵扣的范圍
　　(1)納稅人外購(gòu)和自制的不動(dòng)產(chǎn)(不動(dòng)產(chǎn)指不能移動(dòng)或移動(dòng)后會(huì)引起性質(zhì)、形狀改變的財(cái)產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物。納稅人新建、改建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)，均屬于不動(dòng)產(chǎn)在建工程)；
　　(2)固定資產(chǎn)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目和免稅項(xiàng)目；
　　(3)將固定資產(chǎn)專用于集體福利、個(gè)人消費(fèi)；
　　(4)非正常損失的購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)；
　　(5)非正常損失的在建固定資產(chǎn)所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)；
　　(6)固定資產(chǎn)為應(yīng)征消費(fèi)稅的小汽車(chē)、摩托車(chē)、游艇；
　　(7)從小規(guī)模納稅人處取得固定資產(chǎn)以及其他無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票的情況。消費(fèi)型增值稅下對(duì)取得固定資產(chǎn)所含稅金予以扣除的業(yè)務(wù)只針對(duì)一般納稅人，小規(guī)模納稅人不享受增值稅轉(zhuǎn)型的優(yōu)惠，取得固定資產(chǎn)支付的增值稅依然計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值。
　　二、對(duì)固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算的影響
　　2009年1月1日增值稅轉(zhuǎn)型之后，允許企業(yè)將購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額全額抵扣。全額抵扣法下，企業(yè)在原有的“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”的“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等賬戶里核算固定資產(chǎn)涉稅業(yè)務(wù)。具體會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)如下：
　　1.納稅人外購(gòu)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的核算
　　(1)外購(gòu)不需要安裝的固定資產(chǎn)
　　固定資產(chǎn)時(shí)的增值稅和購(gòu)進(jìn)一般貨物一樣，允許單獨(dú)核算，不需計(jì)入固定資產(chǎn)的成本，而是作為進(jìn)項(xiàng)稅額單獨(dú)核算。
　　借：固定資產(chǎn)
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
　　貸：銀行存款等
　　對(duì)于隨固定資產(chǎn)購(gòu)置發(fā)生的運(yùn)費(fèi)，在取得貨物運(yùn)費(fèi)發(fā)票，按稅法規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的部分直接計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”，其余部分轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)的價(jià)值。
　　例：A企業(yè)(一般納稅人)購(gòu)入生產(chǎn)用機(jī)器設(shè)備一臺(tái)，取得的增值稅專用發(fā)票上注明：價(jià)款1000元，稅額為1700元，支付運(yùn)費(fèi)1000元，取得運(yùn)輸專用發(fā)票，全部款項(xiàng)已用銀行存款支付。
　　借：固定資產(chǎn)10930(10000+1000×93%)
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)1770(1700+1000×7%)
　　貸：銀行存款12700
　　(2)購(gòu)入需要安裝的固定資產(chǎn)
　　借：在建工程
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
　　貸：銀行存款等
　　例：B企業(yè)購(gòu)入需要安裝生產(chǎn)用機(jī)器設(shè)備一臺(tái)，價(jià)款10000元，增值稅額1700元，全部款項(xiàng)已用銀行存款支付。安裝過(guò)程中領(lǐng)用原材料一批，實(shí)際成本為1000元，發(fā)生安裝人員工資共500元.
　　1)購(gòu)入需要安裝機(jī)器設(shè)備
　　借：在建工程10000
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)1700
　　貸：銀行存款11700
　　2)發(fā)生安裝費(fèi)用時(shí)
　　借：在建工程1500
　　貸：原材料1000
　　應(yīng)付職工薪酬500
　　3)工程完工
　　借：固定資產(chǎn)11500
　　貸：在建工程11500
　　2.納稅人自建固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的核算
　　(1)購(gòu)買(mǎi)工程物資時(shí)
　　為自建固定資產(chǎn)購(gòu)買(mǎi)的工程物資，支付的增值稅可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。
　　借：工程物資
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
　　貸：銀行存款等
　　(2)領(lǐng)用工程物資時(shí)
　　借：在建工程
　　貸：工程物資
　　(3)工程領(lǐng)用原材料
　　建造固定資產(chǎn)領(lǐng)用原材料和生產(chǎn)領(lǐng)用原材料的會(huì)計(jì)處理一樣，其進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣。在會(huì)計(jì)核算上的具體表現(xiàn)就是其支付或負(fù)擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅不需轉(zhuǎn)出。
　　借：在建工程
　　貸：原材料
　　(4)工程領(lǐng)用納稅人自產(chǎn)產(chǎn)品
　　在建工程領(lǐng)用納稅人自產(chǎn)產(chǎn)品，視同銷(xiāo)售，計(jì)算應(yīng)納增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額。會(huì)計(jì)核算上，工程領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品可以確認(rèn)為收入，也可以按照自產(chǎn)產(chǎn)品的成本轉(zhuǎn)賬。
　　借：在建工程
　　貸：庫(kù)存商品(或主營(yíng)業(yè)務(wù)收入)
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)
　　(5)工程完工將多余的工程物資轉(zhuǎn)作原材料
　　借：原材料
　　貸：工程物資
　　例：①C企業(yè)購(gòu)入工程物資用于建造專用設(shè)備，取得的增值稅專用發(fā)票注明：價(jià)款200000元，稅額34000，全部款項(xiàng)以銀行存款支付。②建造專用設(shè)備過(guò)程中，領(lǐng)用工程物資150000，領(lǐng)用原材料10000元，領(lǐng)用本企業(yè)產(chǎn)品20000元(售價(jià)30000元，增值稅率為17%，發(fā)生工程人員工資20000元。③設(shè)備建造完工并交付使用，將多余工程物資轉(zhuǎn)作原材料。
　　①借：工程物資200000
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)34000
　　貸：銀行存款234000
　�、诮瑁涸诮üこ�180000
　　貸：工程物資150000
　　原材料10000
　　應(yīng)付職工薪酬20000
　　借：在建工程25100
　　貸：庫(kù)存商品20000
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng))5100(30000×17%)
　�、劢瑁汗潭ㄙY產(chǎn)405100
　　貸：在建工程405100
　　借：原材料50000
　　貸：工程物資50000
　　3.接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算
　　借：固定資產(chǎn)
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
　　貸：營(yíng)業(yè)外收入
　　銀行存款
　　例：D企業(yè)接受某企業(yè)捐贈(zèng)設(shè)備一臺(tái)，價(jià)款20000元，增值稅專用發(fā)票注明稅額為3400元。D企業(yè)用銀行存款支付運(yùn)輸費(fèi)用2000元，并取得運(yùn)輸專用發(fā)票。
　　借：固定資產(chǎn)20186(20000+2000×93%)
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)3414(34000+2000×7%)
　　貸：營(yíng)業(yè)外收入23400
　　銀行存款2000
　　4.接受投資固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算
　　借：固定資產(chǎn)
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
　　貸：實(shí)收資本
　　資本公積—資本溢價(jià)
　　5.已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)報(bào)廢或毀損的會(huì)計(jì)核算
　　固定資產(chǎn)報(bào)廢或毀損時(shí)，未攤銷(xiāo)完的固定資產(chǎn)原值已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出，轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算公式如下式：
　　轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率
　　“固定資產(chǎn)凈值”是指納稅人按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度折舊辦法計(jì)提折舊后，計(jì)算的固定資產(chǎn)凈值。
　　借：固定資產(chǎn)清理
　　累計(jì)折舊
　　貸：固定資產(chǎn)
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)
　　6.已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)盤(pán)虧的會(huì)計(jì)核算
　　當(dāng)固定資產(chǎn)盤(pán)虧時(shí)，原已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)轉(zhuǎn)出，轉(zhuǎn)出的金額計(jì)算公式同固定資產(chǎn)報(bào)廢或毀損。
　　借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢
　　累計(jì)折舊
　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
　　貸：固定資產(chǎn)
　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)
　　7.銷(xiāo)售已使用過(guò)的固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算
　　三、銷(xiāo)售本企業(yè)已使用過(guò)的固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
　　自2009年1月1日起，納稅人銷(xiāo)售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)，應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：
　�、黉N(xiāo)售自己使用過(guò)的2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)。按照適用稅率征收增值稅；
　�、�2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷(xiāo)售自己使用過(guò)的2008年12月31日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅；
　　③2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷(xiāo)售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅；銷(xiāo)售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。
　　該規(guī)定有兩層涵義：
　�、僮约菏褂眠^(guò)的固定資產(chǎn)，如果原購(gòu)入時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅額已經(jīng)抵扣的，則銷(xiāo)售時(shí)按照適用稅率征收增值稅；
　　②如果原購(gòu)入時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅額沒(méi)有抵扣的，則銷(xiāo)售時(shí)還是按照原規(guī)定：4％征收率減半征收增值稅。
　　例：E企業(yè)出售一臺(tái)使用過(guò)的設(shè)備，價(jià)格為117000元(含增值稅)，購(gòu)入時(shí)間為2009年1月。假定2011年1月出售(該設(shè)備恰好使用2年)，折舊年限為10年，采用直線法折舊，不考慮殘值。若2011年的售價(jià)為70200元(含增值稅)，該設(shè)備適用17％的增值稅稅率。
　　由于設(shè)備購(gòu)入時(shí)間為2009年1月，則購(gòu)入的增值稅已計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”。故在2011年1月出售時(shí)會(huì)計(jì)處理如下：
　　(1)固定資產(chǎn)清理時(shí)：
　　固定資產(chǎn)原價(jià)=117000/(1+17％)＝100000(元)
　　2年共計(jì)提折舊=100000/10×2＝20000(元)
　　2011年出售時(shí)應(yīng)繳納增值稅=[70200/(1+17％)]×17％=10200(元)
　　借：固定資產(chǎn)清理80000
　　累計(jì)折舊20000
　　貸：固定資產(chǎn)100000
　　(2)收到價(jià)款時(shí)
　　借：銀行存款70200
　　貸：固定資產(chǎn)清理60000
　　應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)10200
　　借：營(yíng)業(yè)外支出20000
　　貸：固定資產(chǎn)清理20000
　　需要注意的是：如果該設(shè)備購(gòu)入時(shí)間為2008年10月1日，則固定資產(chǎn)的原值為117000元(購(gòu)入的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入設(shè)備成本)，設(shè)備出售之日為2009年1月1日之后，則按照不含稅銷(xiāo)售額與4％的征收率減半征收增值稅。相關(guān)處理如下：
　　(1)固定資產(chǎn)清理時(shí)
　　2年共計(jì)提折舊=117000/10×2=23400(元)
　　2年后出售時(shí)應(yīng)繳納增值稅=70200/(1+4％)×4％×50％=1350(元)
　　借：固定資產(chǎn)清理93600
　　累計(jì)折舊23400
　　貸：固定資產(chǎn)117000
　　(2)收到價(jià)款時(shí)
　　借：銀行存款70200
　　貸：固定資產(chǎn)清理68850
　　應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)1350
　　借：營(yíng)業(yè)外支出24750
　　貸：固定資產(chǎn)清理24750
　　8.固定資產(chǎn)視同銷(xiāo)售的會(huì)計(jì)核算
　　納稅人的下列行為，視同銷(xiāo)售貨物：
　　(1)將自制或委托加工的固定資產(chǎn)專用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；
　　(2)將自制或委托加工的固定資產(chǎn)專用于免稅項(xiàng)目；
　　(3)將自制、委托加工或購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者；
　　(4)將自制、委托加工或購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)分配給股東或投資者；
　　(5)將自制、委托加工的固定資產(chǎn)專用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)；
　　(6)將自制、委托加工或購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)無(wú)償贈(zèng)送他人。
　　借：在建工程
　　      長(zhǎng)期股權(quán)投資
　　      利潤(rùn)分配—應(yīng)付利潤(rùn)
　　      應(yīng)付職工薪酬
　　      營(yíng)業(yè)外支出
　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
　　      應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)